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    虚开增值税专用发票犯罪 究竟是行为犯还是结果犯
    文章字体:【 】 发布日期: 2023-04-18 来源:法治时代网

    杨 军

     

    一、主要案情

    2019年5月,在没有真实货物交易的情况下,甲贸易公司接受三家化工原料公司开具的增值税专用发票301份,税额共计9,501,561.11元。其中,A公司向甲公司开具二甲苯、混合芳烃等化工原料增值税专用发票28份,金额24,797,904.18元,税额3,223,727.49元,价税合计28,021,631.67元;B公司向甲公司开具甲基叔丁基醚化工原料增值税专用发票25份,金额23,524,955.74元,税额3,058,244.26元,价税合计26,583,200.00元;C公司向甲公司开具石油混合二甲苯化工原料增值税专用发票248份,金额24,766,064.84元,税额3,219,589.36元,价税合计27,985,654.20元。

    上述虚开的行为事实清楚,证据确实充分,但没有证据证实其虚开行为给国家造成税款流失。

     

    二、争议焦点

    上述行为是否构成虚开增值税专用发票罪?一种观点认为本案构成虚开增值税专用发票罪,另一种观点认为本案不构成虚开增值税专用发票罪。分述如下:

    (一)认为本案构成虚开增值税专用发票罪的理由

    本案犯罪事实清楚,证据确实充分,且虚开数额巨大,其行为触犯了《中华人民共和国刑法》第二百零五条的规定,属情节特别严重,符合虚开增值税专用发票罪的犯罪特征。具体表现点:

    1.《中华人民共和国刑法》第二百零五条第一款规定:虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的,处三年以下有期徒刑或者拘役,并处二万元以上二十万元以下罚金;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的,处三年以上十年以下有期徒刑,并处五万元以上五十万元以下罚金;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的,处十年以上有期徒刑或者无期徒刑,并处处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。

    可见,刑法条文规定得很明确,只要是虚开行为,就构成虚开增值税专用发票罪,符合罪刑法定的原则。

    2.本案的行为符合虚开增值税专用发票罪的犯罪特征。本罪侵犯的法益是税收征管秩序,客体是增值税专用发票的严肃性、专门性、不可侵犯性。增值税专用发票是在生产经营和产品劳务流通中使用的国家定制的专用发票,其目的是保护税收征管秩序,防止税款流失;行为人无论是主观方面还是客观行为都是为了逃避税收的监管。

    3.本罪危害后果是行为犯、举动犯。无论是自然人还是法人(单位),只要有虚开行为,达到相关虚开数额标准,不管有无税款流失均构成虚开增值税专用发票罪。

    (二)认为本案不构成虚开增值税专用发票犯罪的理由

    1.《中华人民共和国刑法》第二百零五条对虚开增值税专用发票罪进行明确界定和处罚。立法的宗旨和原意是为了保护国家的税收征管秩序,防止国家的税收流失,给国家利益造成损失。因此,本罪的主观上必须有偷税骗税的故意,客观上实施了虚开增值税专用发票的行为,而且造成了税款流失的危害后果;

    2.本罪的行为应该是结果犯,仅有虚开行为,没有偷逃税款,不构成虚开增值税专用发票罪。根据2022年4月16日最高人民法院《关于湖北汽车商场虚开增值税专用发票一案的批复》(行他字〔2001〕36号),本案被告单位和被告人虽然实施了虚开增值税专用发票的行为,但主观上不具有偷骗税款的目的,客观上亦未实际造成国家税收损失,其行为不符合刑法规定的虚开增值税专用发票的犯罪构成,不构成犯罪。

    最高人民检察院《关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》第六条三点:依法慎重处理企业涉税案件。注意把握一般涉违法行为与以骗取国家税款为目的涉税犯罪的界线,对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为,不以虚开增值税专用发票罪定性处理,依法作出不起诉决定的,移送税务机关给予行政处罚。

    可见司法实践中构成虚开增值税专用发票罪必须把造成税收损失的危害后果作为犯罪的构成要件。

     

    三、笔者分析意见

    笔者赞同第二种观点,认为虚开增值税专用发票罪必须有税款损失的危害后果,造成税款损失是把握罪与非罪的根本标准,只有这样,才能更好地体现罪刑法定原则、罪责刑相一致的原则,就没有随意扩大刑法规制范围,准确适用法律。

    (一)关于虚开增值税专用发票罪的罪名溯源

    虚开增值税专用发票罪罪名的设立较晚,是随着国家税收政策调整变化,产生新的犯罪而逐步演变的罪名。我国自1979年开始试行增值税,并且于1984年和1993年进行了两次重要改革,现行的增值税制度是以1993年12月13日国务院颁布的国务院令第134号《中华人民共和国增值税暂行条例》为基础的,2008年11月3日国务院常务会议又进行修订,2009年11月1日起施行。与此同时,随着经济的发展,社会的变迁,涉罪犯罪形态的变化,涉及增值税相关联的罪名也不断调整变化。最早涉及虚开增值税发票犯罪即涉及的罪名是适用1979年刑法第117条规定,以投机倒把罪定罪处罚;1995年10月30日,全国人大常委会《关于惩治虚开伪造和非法出售增值税专用发票的决定》,正式设定了虚开增值税专用发票罪罪名及处罚规定;1997年,我国对79年刑法进行修订,其中第二百零五条规定:虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪,所涉及虚开增值税专用发票的刑法规定也逐步完善。

    (二)涉虚开增值税专用发票犯罪属法规犯,对行政法规依附性极强

    虚开增值税专用发票罪属典型的法规犯,违反行政法规的属性相当强,触犯此罪名肯定是先违反相关税收法规,如《中华人民共和国税收征管法》《中华人民共和国增值税暂行条例》等国家涉税收的相关法律、法规、命令。因此,涉及此罪名的案件必须以税务部门的行政处罚为依托,即有税务机关的行政处罚决定、物证、书证、鉴定意见都是刑法处罚的前置程序、重要支撑,务必严谨客观真实。

    (三)刑法是保护法,在涉虚开增值税专用发票犯罪中属补充法

    由于虚开增值税专用发票犯罪行政法属性极强,首先应当用行政法来调整。税收乃共和国之血液,是国计民生的重要杠杆,税收法规确保了税收征管秩序,刑法作为保护法、补充法,不得已而为之,只有达到一定程度,才用刑法来调整。所以,虚开增值税专用发票定罪科刑,行政法前置程序尤为重要。

    (四)虚开增值税专用发票罪应当是结果犯

    虚开增值税专用发票罪的立法宗旨是保障国家的税收秩序,防止税款流失。在犯罪构成上,除了主客观一致的原则外,危害结果应当是定罪重要考量,仅有虚开行为,而无税收流失,即无犯罪结果,则不宜用刑法规制,用行政法来调整更有利于定分止争、化解矛盾、优化经济环境。

     

    (作者系湖北省天门市人民检察院三级高级检察官)

     

    责任编辑:黄筱婷


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